Poradnik - ngo.pl

Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT nazywana tak od składanych deklaracji) podlegają m.in. stowarzyszenia i fundacje, a także jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, np. stowarzyszenia zwykłe. Podmioty te płacą podatek od dochodów. Aby zrozumieć, co to oznacza, trzeba poznać pojęcia: przychodu, kosztów uzyskania przychodu, dochodu.

• Przychody to otrzymane pieniądze (np. składki członkowskie, dotacje, darowizny, przychody z odpłatnej działalności statutowej, odsetki bankowe itp.), jak też wartość rzeczy otrzymanych przez organizację w związku z prowadzonymi przez nią działaniami (art. 12 ustawy o CIT).
• Koszty uzyskania przychodu to wydatki organizacji poniesione w danym okresie poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu (art. 15 ustawy o CIT), np. wynagrodzenia pracowników, opłaty eksploatacyjne itp.
• Dochód to wszystkie przychody organizacji minus koszty ich uzyskania osiągnięte w danym roku podatkowym. Innymi słowy, dochód podlegający opodatkowaniu to to, co organizacji zostanie po odliczeniu kosztów.

Także w organizacjach pozarządowych, z zasady, wszystkie dochody są opodatkowane. Wyjątkiem od tej zasady są zwolnienie podatkowe.

Ustawodawca nie wprowadził dla organizacji żadnego podmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego, czyli zwolnienia tylko ze względu na to, że jakiś podmiot jest stowarzyszeniem czy fundacją. Nie oznacza to jednak, że wszystkie stowarzyszenia, fundacja uzyskujące dochód, muszą opłacać podatek dochodowy. W odniesieniu do większości dochodów stowarzyszeń i fundacji ma bowiem zastosowanie zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych może korzystać organizacja, której działalność (określona w jej celach w statucie) ma zakres przewidziany ustawą o CIT (podatku dochodowym osób prawnych).

Przewiduje ona zamknięty katalog działalności, z której dochody fundacji czy stowarzyszenia będą zwolnione od podatku, pod warunkiem że ich cele statutowe będą mieściły się w celach wymienionych w ustawie.

Podstawowym zapisem o zwolnieniu z podatku dochodowego osób prawnych jest zapis art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy o CIT. I tak, wolne od podatku dochodowego są dochody podmiotów, których celem statutowym jest:

1. działalność naukowa,
2. naukowo-techniczna,
3. oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów,
4. kulturalna,
5. w zakresie kultury fizycznej i sportu,
6. ochrony środowiska,
7. wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrywania wsi w wodę,
8. dobroczynności,
9. ochrony zdrowia i pomocy społecznej,
10. rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów
11. oraz kultu religijnego.

• Jeśli chodzi o rozumienie „celów statutowych”, to należy mieć na uwadze pismo MF, z którego wynika, że nie tylko bezpośrednie prowadzenie takiej działalności przez daną organizację uprawnia do zwolnienia, lecz także jej wspieranie, o ile wynika to z jej statutu przewidującego występowanie tej organizacji w funkcji podmiotu wspierającego (np. przekazanie dotacji dla innej organizacji).
• Ponadto zgodnie z orzecznictwem NSA opisywane zwolnienie dotyczy też dochodów przeznaczonych na opłacenie podatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów związanych z realizowaniem celów statutowych (np. podatek dochodowy).

Tylko wtedy, gdy ściśle odpowiadają one sformułowaniom zawartym w przepisie o zwolnieniu od podatku, możliwe jest skorzystanie z niego. Takie stanowisko przedstawił NSA, wskazując, że cele statutowe jednostki non profit uprawniające ją do zwolnienia z podatku, muszą być wprost określone w statucie. Nie podlegają one żadnej wykładni. W rozpatrywanej sprawie stowarzyszenie faktycznie prowadziło działalność wymienioną w przepisie (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT), jednak zdaniem NSA w obliczu braku precyzyjnych zapisów w statucie nie ma to żadnego znaczenia dla zwolnienia z podatku dochodowego (sygn. akt III SA 3422/01).

Trzeba więc uważać przy interpretacji i ocenie aktualności statutu swojej organizacji. Organizacje często popełniają błędy właśnie przy interpretacji tego, co mieści się w ich działalności statutowej i może podlegać zwolnieniu. Zdarza się też tak, że organizacja rozszerza swoją działalność, ale nie zmienia zapisów o celach w statucie.

Trzeba pamiętać, że w kwestii opisywanych zwolnień poglądy organów podatkowych są restrykcyjne, tytułem przykładu można wskazać pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB5/423-146/08-3/AS) z 22 stycznia 2009 r., gdzie czytamy:

„(…) warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ustalenie, czy cele przewidziane w statucie Instytutu mieszczą się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie. Określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne, jasne i nie budzące wątpliwości, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu. Podkreślić przy tym należy, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są wyjątkiem (…). Nie można w tym zakresie stosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego na pokrywanie wydatków związanych z działalnością podmiotów. Wydatkowanie zatem części dochodu na inne cele lub na nabycie środków trwałych niesłużących bezpośrednio realizacji celów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, nie może być objęte przedmiotowo zwolnieniem (…)”.

Nawet, jeśli przeznaczenie dochodów spełnia wymienione wcześniej warunki to są sytuacje, gdy zwolnienie to nie ma zastosowania do dochodów organizacji:

• z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i badawczo-rozwojowych, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego (art. 17 ust. 1a pkt 1 ustawy o CIT),
• uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k ustawy o CIT, czyli na podstawie umowy leasingu (chodzi o sytuację gdy stowarzyszenie prowadzi działalność w tym zakresie),
• dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż statutowe wymienione w tych przepisach (chodzi o cele wykraczające w ustawie poza statutowe określone w art. 17 ust 1 pkt 4).

Trzeba jednak pamiętać, że:

• Cele podlegające zwolnieniu muszą wynikać wprost ze statutu organizacji.
• Samo wskazanie danej działalności w statucie nie decyduje o zwolnieniu. Jeśli organizacja określi w statucie działalność, którą będzie wykonywała, nie oznacza to, że będzie ona automatycznie zwolniona od podatku. Zwolnienia muszą wynikać przede wszystkim z przepisów podatkowych. Zatem statutowa działalność prowadzona przez organizację dodatkowo musi pokrywać się z celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
• Statut powinien określać nie tylko ogólnie sformułowane cele. Istotne jest również, aby w statucie znalazło się obok wskazania danej działalności (zwykle objętej zwolnieniem) jako celu organizacji, także dość szczegółowe określenie metody realizacji tego celu. Chodzi tu o wskazanie np. narzędzi, osób odpowiedzialnych za wykonanie danych zadań, składników majątku wykorzystanych do realizacji zadań, sposobów finansowania itp.
• Cele statutowe organizacji, które mają uprawniać do zwolnienia, nie muszą być głównymi celami jej działalności.

Nie, gdy dotacja pochodzi ze środków samorządu, instytucji rządowej czy zagranicznej, to takie środki automatycznie są zwalniane z podatku, bez względu na przeznaczenie tych pieniędzy przez organizację. Jest oczywiste, że najczęściej cel przeznaczenia pieniędzy z dotacji opisany jest w umowie z taką instytucją, ale ogólnie przesłanie jest takie, że niezależnie od tego, na co je przeznaczymy, nie płacimy od nich podatku.

Dotyczy to:

• środków pochodzących ze środków bezzwrotnej pomocy(art. 17 ust. 1 pkt 23);
• dotacji otrzymanych z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 17 ust. 1 pkt 47);
• kwot otrzymanych od agencji rządowych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, np. PFRON, NFOŚ (art. 17 ust. 1 pkt 48).

Co ważne, w przypadku wymienionych tu środków nie mamy do czynienia z kosztami uzyskania przychodu (art. 16 ust. 1 pkt 58). 
Wszystkie wydatki z tych środków w zeznaniu podatkowym (CIT-8) nie są wykazywane jako koszty uzyskania przychodu. W zeznaniu podatkowym, środki takie są przychodem, który w całości staje się dochodem organizacji, wykazywanym w załączniku CIT-8/O jako dochód zwolniony z podatku.

Zwolnienie w zakresie podatku dochodowego przysługuje organizacjom pożytku publicznego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o CIT. Mogą one korzystać ze zwolnienia o szerszym charakterze niż pozostałe organizacje. Zwolnione są bowiem dochody organizacji pożytku publicznego przeznaczone na realizację wszelkich celów statutowych (z wyłączeniem działalności gospodarczej) wskazanych w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, a nie tylko tych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Składki członkowskie nie są opodatkowane, tzn. składki członkowskie przeznaczone na działalność statutową stowarzyszenia są zwolnione z podatku dochodowego (art. 17 ust. 1 pkt 40).

Potwierdza to np. z orzeczenia Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 23 września 2014 r. (ITPB3/423-324/13/14-S/KK):

"(…) przychody Stowarzyszenia ze składek członkowskich wydatkowane w większości na zorganizowaną sieć radiową nie będą korzystały ze zwolnienia określonego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 40 ustawy. Należy bowiem zauważyć, że zorganizowana sieć radiowa służy (jest wykorzystywana) dla wykonywanej działalności gospodarczej w postaci przekazywania zleceń przewozu. Zatem bez znaczenia pozostaje fakt, że zdaniem Stowarzyszenia wydatkowanie składek członkowskich jest zgodne z celami statutowymi Stowarzyszenia i tym samym korzysta z omawianego zwolnienia."

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt.4 ustawy o podatku dochodowym osób prawnych, fundusz założycielki nie zaliczany do przychodów. Nie jest więc opodatkowany i wykazywany w deklaracji CIT-8.

Fundusz założycielski jest majątkiem fundacji od momentu jest powstania, wykazywanym w sprawozdaniu finansowym w bilansie.