Poradnik - ngo.pl

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1709/12.

Pismem z dnia 30 listopada 2011 r. Fundacja “P.” (dalej “Skarżąca” lub “Fundacja”) złożyła do Ministra Finansów wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z przekazywaniem przez Fundację na rzecz spółki zależnej środków pieniężnych w formie oprocentowanej pożyczki. We wniosku Skarżąca przedstawiła następujący stan faktyczny. Fundacja jako organizacja pozarządowa, działa na podstawie ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (tekst jedn.: Dz. U. z 1991 r. Nr 46, poz. 203 z późn. zm.). Posiadając status organizacji pożytku publicznego, Fundacja jest obowiązana przestrzegać ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 z późn. zm., dalej “u.d.p.p.w.”). Z treści § 5 i § 6 Statutu Fundacji wynika, iż celem działania Fundacji jest pomoc medyczna, wychowawcza, edukacyjna i społeczna dzieciom w wieku rozwojowym, wielorako psychoruchowo niepełnosprawnym i zagrożonym niepełnosprawnością oraz ich rodzinom. Natomiast wyłączną statutową działalnością jest gromadzenie środków pieniężnych i rzeczowych oraz podejmowanie działań inwestycyjnych na rzecz różnorakich form leczenia i rehabilitacji dzieci niepełnosprawnych, zagrożonych niepełnosprawnością, poprzez podejmowanie działalności pożytku publicznego między innymi w zakresie działania na rzecz osób niepełnosprawnych, ochrony i promocji zdrowia, nauki, edukacji, oświaty i wychowania pomocy społecznej, wyrównywania szans osobom niepełnosprawnym i ich rodzinom działalności charytatywnej, działania na rzecz integracji europejskiej oraz poprzez prowadzenie działalności gospodarczej. Fundacja, by móc realizować wskazane cele statutowe, pozyskuje środki finansowe między innymi z odpłatnej działalności pożytku publicznego, z dotacji, z darowizn, z działalności gospodarczej, z lokat terminowych, inwestycji finansowych, udzielanych pożyczek przynoszących Fundacji korzyści finansowe.

Działalność pożytku publicznego nieodpłatną Fundacja prowadzi w zakresie udzielania pomocy na szkolenie kadry medycznej i terapeutycznej oraz na działalność placówek związanych z leczeniem uszkodzeń neurologicznych, udzielanie pomocy materialnej, naukowej, organizacyjnej i prasowej na prowadzenie działalności naukowo-badawczej, szkoleniowej, wydawniczej i informacyjnej służącej upowszechnianiu metod i form pomocy dla osób z uszkodzeniami neurologicznymi, wspieranie działania osób fizycznych i prawnych, które realizują zadania i cele określone w statucie Fundacji.

Odpłatną działalność pożytku publicznego Fundacja prowadzi w zakresie przychodni Centrum Diagnostyczno - Rehabilitacyjnego, Poradni psychologiczno-pedagogicznej, żłobka, przedszkola, działalności badawczo-rozwojowej, realizacji projektów unijnych, działalności wydawniczej. Fundacja uzyskuje również przychody z działalności gospodarczej w zakresie działalności szkoleniowo-dydaktycznej, kształcenia ustawicznego dorosłych, praktyki lekarskiej, praktyki stomatologicznej, wynajmu wolnych pomieszczeń na wykonywanie usług medycznych, edukacyjnych, opiekuńczych.

Fundacja posiadając osobowość prawną jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych podlega regułom podatkowym przewidzianym w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. dalej “u.p.d.o.p.”), na zasadach ogólnych, a co się z tym wiąże, określa dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Działalność gospodarcza podejmowana przez Fundację ma dodatkowy, pomocniczy charakter. Dochód z działalności gospodarczej osiągnięty przez Fundację zasila statutową działalność Fundacji, która jest działalnością podstawową. Działalność gospodarcza prowadzona jest w rozmiarach służących realizacji celów statutowych Fundacji. Dochód w całości Fundacja przeznacza na realizację celów statutowych. Fundacja działa zgodnie z zasadami funkcjonowania organizacji pożytku publicznego określonymi w ustawie o działalności pożytku publicznego (…), w sferze działalności społecznie użytecznej, posiadając status organizacji pozarządowej niedziałającej w celu osiągania zysku. Fundacja jako organizacja pożytku publicznego korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zawartego w art. 7 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p., na mocy którego, wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej. Fundacja jest w trakcie wdrażania projektu transformacji sposobu działania, polegającego na wydzieleniu działalności inwestycyjnej i gospodarczej do zależnej spółki celowej. Fundacja posiada 100% udziałów w spółce. Celem powołania wyodrębnionej spółki jest oddzielenie działalności pożytku publicznego od realizacji zadań inwestycyjnych z nią związanych oraz od działalności gospodarczej. W załączniku do wniosku dodatkowo wskazano, że Fundacja powierzyła Spółce realizację zadania inwestycyjnego w zakresie budowy żłobka integracyjnego, prowadzenie którego mieści się w ramach działalności statutowej Fundacji pokrywającej się z działaniami na rzecz dzieci zagrożonych lub dotkniętych niepełnosprawnością. Na realizacje zadania Fundacja udzieliła swojej Spółce oprocentowanej pożyczki. Udzielenie oprocentowanej pożyczki z jednej strony wiąże się pośrednio z działalnością pożytku publicznego, poprzez budowę integracyjnego żłobka, w którym realizowany będzie cel statutowy działania na rzecz dzieci niepełnosprawnych, z drugiej strony wiąże się bezpośrednio z generowaniem przez fundację dodatkowego przychodu w postaci otrzymanych odsetek, który finalnie będzie przeznaczony, wraz ze zwróconym kapitałem, na cele pożytku publicznego. Ostatecznie pożyczone pieniądze “wrócą” do Fundacji, która zamierza przeznaczyć je na działalność statutową, natomiast odsetki będą stanowić dodatkowe przychody przeznaczone również na realizację celów statutowych.

W związku z powyższym Skarżąca zadała następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, przekazanie przez Fundację na rzecz spółki zależnej środków pieniężnych w formie oprocentowanej pożyczki, w ramach statutowej działalności w zakresie gromadzenia środków pieniężnych, podlega zwolnieniu z opodatkowani podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p.?

Warunki stosowania zwolnień dochodów podmiotów wymienionych w art. 17 u.p.d.o.p. zostały określone zarówno w poszczególnych punktach art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p., jak i w ust. 1a-1b oraz 1e-1f tego artykułu. Tym samym dochód podmiotów realizujących cele określone w poszczególnych punktach art. 17 będzie zwolniony od podatku dochodowego, jeżeli:

1. zostanie przeznaczony na cele społecznie użyteczne określone w tych przepisach,
2. zostanie wydatkowany - bez względu na termin - na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu.

Podstawową przesłanką stosowania zwolnień jest przeznaczenie dochodu na cele społecznie użyteczne określone w tych przepisach. W pierwszej kolejności osoba prawna musi mieć wolne środki, które następnie może wydatkować. Ustawa nie definiuje terminów: "wydatek", "wydatkowanie", “dochód wydatkowany” itp. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN “wydatkować” to "wydać pieniądze na coś, ponieść wydatki", a “wydać” to “wyłożyć, wydatkować pieniądze na coś, zapłacić za coś” (Słownik języka polskiego PWN, t. 3, red. M. Szymczak, s. 792-793). Z tych definicji wynika jednoznacznie, iż wydatkowanie to rzeczywiste przeniesienie własności środków pieniężnych, wydanie na coś, zmniejszenie własnej masy majątkowej poprzez zapłacenie za coś. Zatem nie każdy koszt uzyskania przychodów musi być wydatkiem. Z tego względu pojęcie wydatkowania jest węższe niż poniesienie kosztu i to zarówno kosztu podatkowego, jak i rachunkowego (por. A. Mariański, komentarz do art. 17 u.p.d.o.p., stan prawny na dzień i marca 2012 r., LEX).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p. zwolnione z podatku dochodowego są dochody organizacji pożytku publicznego, o których mowa w przepisach o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie - w części przeznaczonej na działalność statutową, z wyłączeniem działalności gospodarczej.

W ww. zakresie Sąd uznaje za uzasadnione wsparcie argumentacji już przez organ przedstawionej o argumenty, które na potrzeby niniejszej sprawy można wywieść z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1728/07. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny skonstatował i uzasadnił, że w celu poprawnego zastosowania prawa podatkowego każdorazowego zbadania wymaga, czy cele zapisane w statucie podatnika stanowią cele statutowe na podstawie prawa normującego jego powstanie, właściwości i funkcjonowanie oraz czy w tym rozumieniu cele statutowe odpowiadają uprawnionym do ulgi celom - przedmiotom działalności przewidzianym w przepisie prawa podatkowego (J. Brolik, Cel statutowy uprawniający do zwolnienia podatkowego. Omówienie wyroku NSA z 3 marca 2009 r., II FSK 1728/07, Prawo i Podatki, Maj 2009 r., s 26-29). I tak, przywołane sformułowanie ustawy, tj. "działalność statutowa", ma istotne znaczenie w sytuacji, gdy zadania (cele działania) podatnika powołującego się na możliwość zastosowania do jego dochodów art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p., zostały unormowane w prawie określającym jego byt i działanie. W tym stanie rzeczy prawo to określa cele - zadania danego podmiotu, które wskazywane są następnie w jego statucie. Nie jakikolwiek więc zapis statutu, ale wyłącznie mieszczący się w prawem określonych granicach właściwości i celu działania adresata prawa, stanowi działalność statutową, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p.

(…) Tak więc pojęcie działalności statutowej, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p. powinno być analizowane w związku z przepisami prawa określającymi dla danej kategorii podmiotów obszar i cele ich działalności, tj. działalność statutowa danego podatnika powinna zostać poddana ocenie - czy na podstawie normującego w stosunku do danych podmiotów prawa może stanowić taką ich działalność. Fakt, że wcześniej statut ten podlegał kontroli sądu rejestrowego pod kątem zgodności jego treści z przepisami prawa nie ma przesądzającego znaczenia w sprawie. Uwzględnić bowiem tu należy odrębność zadań oraz przedmiotów postępowania rejestrowego i postępowania podatkowego, czy interpretacyjnego. Tak więc organ podatkowy (interpretacyjny) nie może odstąpić od analizy treści statutu podatnika, który współstanowi prawnomaterialną przesłankę ulgi podatkowej.

Działalność Wnioskodawczyni, na którą powołuje się ona w pytaniu zawartym we wniosku, tj. gromadzenie środków pieniężnych, nie może stanowić działalności statutowej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p. Tym samym przekazanie przez Fundację środków pieniężnych w formie oprocentowanej pożyczki na rzecz spółki zależnej nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie. Podatkowo znaczący zapis statutu nie odzwierciedla bowiem zadań z zakresu sfery pożytku publicznego unormowanych w u.o.p.p.w. Sporne w sprawie zapisy statutu nie stanowią więc o działalności prawnie znaczącej dla art. 17 ust. 1 pkt 6c u.p.d.o.p.

Tekst powstał w projekcie SCWO

Projekt „Stołeczne Centrum Wspierania Organizacji Pozarządowych” jest współfinansowany przez Miasto Stołeczne Warszawa.

autor(ka): Arkadiusz Jarosiński, FRSO